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Artikel zum Thema: Betriebsvermögensvergleich

Vor dem Ende des Geschäftsjahres kommt noch die Inventur

November 2013
Kategorien: Management-Info

Ist ein Unternehmer nach dem UGB zur Buchführung verpflichtet, so muss er für den Schluss eines jeden Geschäftsjahres ein Inventar aufstellen. Das Inventar bildet die im Zuge der Inventur erfassten Vermögensgegenstände und Schulden in einem zuverlässigen Mengengerüst ab. Neben innerbetrieblichen Informationen handelt es sich um eine wichtige Vorstufe zur Aufstellung des Jahresabschlusses sowie – Ergebnisermittlung durch Betriebsvermögensvergleich vorausgesetzt – auch für steuerliche Belange. Als Teil der Buchführungspflicht sind auch die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (GoB) auf das Inventar anzuwenden – den Geboten der Richtigkeit, Vollständigkeit und Nachprüfbarkeit muss daher Rechnung getragen werden. Grobe Verstöße gegen diese Vorgaben bis hin zu dem gänzlichen Fehlen des Inventars bzw. der damit verbundenen Nachweise können im Extremfall zur steuerlichen Schätzung durch die Behörden führen.

Das Inventar sollte möglichst zeitnah zum Bilanzstichtag erstellt werden und bedingt daher bei Unternehmen mit Bilanzstichtag zum 31.12. regelmäßig die Durchführung einer zeitintensiven Inventur rund um den Jahreswechsel. Überdies ist mit der Inventur auch eine Kontroll- und Präventivfunktion verbunden. Die Kontrolle besteht in dem Vergleich zwischen Soll- und Istbestand – eine Präventivfunktion ist dann gegeben, wenn durch die Inventur unerlaubte oder verschwenderische Mittelverwendung aufgedeckt wird und diese Differenzen von bestimmten Personen verantwortet werden müssen.

Bei der Durchführung der Inventur sind verschiedene Inventurverfahren erlaubt. Grundvoraussetzung für jedes Inventurverfahren ist, dass die korrekte art- und mengenmäßige Erfassung des Vermögens sichergestellt wird, um die Bewertung des Vermögens zu ermöglichen. Typischerweise können körperliche Gegenstände durch Zählen, Messen und Wiegen erfasst werden, wobei der Einsatz technischer Hilfsmittel grundsätzlich erlaubt ist. Die Inventurverfahren können in drei Grundausprägungen eingeteilt werden:

  • Vollständige körperliche Bestandsaufnahme;
  • Buch- und belegmäßige Bestandsaufnahme;
  • Stichprobenweise Bestandsaufnahme.

Vollständige körperliche Bestandsaufnahme

Die vollständige körperliche Bestandsaufnahme durch Zählen, Wiegen oder Messen des gesamten Bestands zu einem Stichtag könnte selbst bei kleinen Unternehmen oftmals an die Grenzen des Machbaren führen. Folglich ist es erlaubt, die Bestandsaufnahme auf mehrere Tage um den Bilanzstichtag herum auszuweiten (aus steuerlicher Perspektive ist ein Zeitraum von zehn Tage vor bis zehn Tage nach dem Bilanzstichtag erlaubt). Man spricht dann von der „ausgeweiteten Stichtagsinventur“, in deren Rahmen sicherzustellen ist, dass Änderungen zwischen Bilanzstichtag und Aufnahmetag korrekt durch Fortschreibung bzw. Rückrechnung berücksichtigt werden. Trotz des hohen Aufwands, welcher mit der vollständigen körperlichen Bestandsaufnahme verbunden ist, ist diese Vorgehensweise bei Beständen, welche unkontrollierten Abgängen wie etwa durch Schwund, Verdunstung oder Verderb unterliegen, verpflichtend. Eine weitere Unterart des Inventurverfahrens mittels vollständiger körperlicher Bestandsaufnahme ist die so genannte „vor- und nachverlegte Stichtagsinventur mit vollständiger körperlicher Bestandsaufnahme“. Die Besonderheit dabei ist, dass der Inventurstichtag vom Bilanzstichtag abgekoppelt wird und die Bestandsaufnahme innerhalb eines Zeitraums zwischen drei Monate vor und zwei Monate nach dem Bilanzstichtag zu erfolgen hat. Die Vermögensgegenstände können zu unterschiedlichen Zeitpunkten innerhalb dieses Zeitraums tatsächlich erfasst werden, wobei die Ergebnisse der Bestandsaufnahmen in einem besonderen Inventar zusammenzufassen sind und dann auf den Bilanzstichtag fortgeschrieben oder rückgerechnet werden müssen. Da mit der erhöhten Flexibilität potentiell auch Ungenauigkeiten zunehmen können, darf dieses Inventurverfahren nicht auf Bestände angewendet werden, welche unkontrollierten Abgängen durch Schwund, Verdunstung, Verderb etc. unterliegen können. Schließlich gibt es noch die so genannte permanente Inventur als Ausprägung der vollständigen körperlichen Bestandsaufnahme. Hierbei werden die für die Inventarerstellung notwendigen Bestände zum Bilanzstichtag aus der Lagerbuchführung (Lagerkartei) herangezogen. Die tatsächliche Bestandsaufnahme erfolgt hierbei nur zwecks Kontrolle der Lagerbuchführung und kann zu unterschiedlichen Zeitpunkten innerhalb des Geschäftsjahres durchgeführt werden. Da die permanente Inventur von dem Idealfall der körperlichen Bestandsaufnahme zu einem Stichtag weit entfernt ist, darf sie weder bei besonders wertvollen Vermögensgegenständen noch bei Beständen, welche einem unkontrollierten Abgang unterliegen können, angewendet werden.

Buch- und belegmäßige Bestandsaufnahme und Stichprobeninventur

Das Inventurverfahren der buch- und belegmäßigen Bestandsaufnahme ist in Kombination mit der Stichtagsinventur in der Praxis weit verbreitet. Typische Anwendungsfälle sind bei Unmöglichkeit der körperlichen Bestandsaufnahme oder bei Verstoß gegen das Kriterium der Wirtschaftlichkeit, da etwa ungewöhnlich hohe Kosten mit der körperlichen Bestandsaufnahme verbunden wären. Bei dieser Vorgehensweise werden die Bestände aus den Büchern übernommen und durch Belege, Dokumente etc. nachgewiesen. Die Stichprobeninventur als weiteres Inventurverfahren ist dadurch gekennzeichnet, dass sie ebenso mit der Stichtagsinventur, der vor- und nachverlegten Stichtagsinventur und der permanenten Inventur kombiniert werden kann. Durch die richtige Anwendung eines mathematisch-statistisch anerkannten Stichprobenverfahrens kann dabei ein Ergebnis erzielt werden, welches dem einer vollständigen körperlichen Bestandsaufnahme gleicht. Der große Vorteil ist allerdings die massive Kostenreduktion bei Rückgriff auf ein Stichprobenverfahren! Im Schätzverfahren kann basierend auf einer Zufallsstichprobe der Inventurwert geschätzt werden und in einem Testverfahren die Bestandszuverlässigkeit der Lagerbuchführung überprüft werden. Besondere Bedeutung erlangt die Stichprobeninventur zur Kontrolle eines aus der bestandszuverlässigen Lagerbuchführung ermittelten Gesamtwerts. Weicht dabei der durch die Stichprobeninventur ermittelte Istwert um mehr als 2% vom Sollwert (Lagerbuchführung) ab, muss eine vollständige körperliche Bestandsaufnahme durchgeführt werden. Gleich der permanenten Inventur darf auch die Stichprobeninventur als Schätzverfahren weder auf besonders wertvolle Vermögensgegenstände angewendet werden noch auf Bestände, welche einem hohen Schwundrisiko unterliegen.

Prüfung von Inventurverfahren und Inventar

Für einen möglichst reibungslosen Ablauf der Inventur und zur Erzielung eines optimalen Ergebnisses ist es notwendig, die Prozesse zu kontrollieren und entsprechend zu prüfen. Oftmals wird die Inventurbeobachtung auch vom Wirtschaftsprüfer durchgeführt. Eine Inventurprüfung umfasst regelmäßig die Prüfung der Inventurplanung, -vorbereitung und –durchführung sowie der Inventurauswertung in Verbindung mit der Inventarerstellung. Während bei der Aufbauprüfung die Angemessenheit der angewendeten Inventurverfahren kontrolliert wird, soll die Funktionsprüfung die Wirksamkeit der Inventurverfahren überprüfen. Die Kontrollmaßnahmen müssen an das jeweils zur Anwendung kommende Inventurverfahren angepasst werden – bei der körperlichen Bestandsaufnahme kann etwa das Aufnahmeverfahren beobachtet werden oder eine Kontrollzählung durchgeführt werden. Aufmerksame Beobachtung ist ebenso bei Anwendung des Stichprobenverfahrens sinnvoll, da der Auswahl der Stichprobenelemente besondere Bedeutung zukommt. Bei der vor- oder nachverlegten Stichtagsinventur ist schließlich auf die zeitlichen Voraussetzungen und auf die Ordnungsmäßigkeit der Fortschreibung bzw. Rückrechnung zu achten.